La Agencia Tributaria ha aclarado los criterios aplicables para la deducción fiscal de un vehículo mixto y la cesión de uso de los mismos, ya sea para uso propio del profesional o cedido a los empleados.
Dicha nota incide en el criterio de disponibilidad para acreditar el uso privado en IVA e IRPF, hecho que, anteriormente se hacía en base al uso efectivo del vehículo.
Teniendo presente lo anteriormente expuesto, cabe diferenciar entre cesión gratuita y onerosa para que se dé la efectiva sujeción al hecho imponible del IVA. La jurisprudencia ha precisado de esencial la característica de “onerosidad” para estar sujeto, ya sea que el trabajador pague parte del uso del vehículo mixto, se le deduzca del salario o pueda elegir entre varias ventajas que conllevarán a la renuncia del pago en metálico.
Más adelante encontraremos también los supuestos admitidos por la AEAT donde el empresario podrá deducirse las cuotas soportadas de IVA, entrando en juego también las presunciones legalmente vigentes, los autoconsumos y la cuantificación de las bases imponibles.
¿De qué trata el criterio interpretativo de la AEAT para uso privado?
En primer lugar, es la empresa la que debe acreditar la necesidad de un vehículo afecto a la actividad laboral. Posteriormente, le corresponde al empleado probar que no existe fin privado. No obstante, si se trata de un vehículo mixto, es decir, se utiliza tanto para fines laborales como particulares, entonces el criterio aplicable para verificar el porcentaje de fines personales será el de la disponibilidad, el cual tendrá efectos en las obligaciones tributarias mencionadas.
Dicho criterio toma en consideración “la totalidad del tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores” tal y como se expresa en la Nota expedida en la AEAT. Por lo que, teniendo en cuenta las horas comprendidas en los convenios colectivos de cada empresa y la disponibilidad de los trabajadores, se hace referencia a “los fines de semana, festivos, vacaciones y el horario fuera de jornada laboral en días laborales” como a uso privado.
Esto pone de manifiesto un cambio de interpretación para las empresas puesto que la práctica habitual es la de imputar 5 días como uso laboral, dejando como uso privado exclusivamente los fines de semana. Además de tener repercusión en la presunción de deducción del 50%.
¿En qué se basa la deducibilidad de las cuotas soportadas de IVA por el empresario en cuanto a adquisición, arrendamiento o cesión de uso de vehículos?
Para responder esta cuestión, cabe atender al precepto de la ley del IVA, basado en dos presunciones;
La primera de ellas presume al 50% determinados vehículos como afectos a la actividad económica principal de la empresa. Mientras que la segunda eleva dicho porcentaje al 100% de afectividad de otros vehículos concretos.
En cambio, la 3ª regla del artículo en cuestión establece que dicha presunción deberá regularizarse una vez probado el grado de afectación real del uso del vehículo a efectos laborales. De esta manera, la deducibilidad a tomarse en cuenta será la del porcentaje real.
En conclusión, y sin perjuicio de las presunciones, la ley permite al obligado tributario deducirse la cuota soportada en función del grado de afectación, pudiendo ser este inferior o superior siempre y cuando esté acreditado.
No obstante lo anterior, solamente la AEAT será la que determine un grado de afectación inferior a la primera presunción citada cuando así deba serlo.
Una vez manifestadas las características de “afectación” y “onerosidad”, cabe diferenciar 3 situaciones donde el vehículo quedará afecto íntegra o parcialmente a la actividad económica:
La primera situación que se da es que el empresario afecte el vehículo íntegramente a la actividad laboral (pudiendo deducirse así el 100%).
La segunda opción que tiene es ceder el uso del vehículo exclusivamente para uso particular de los trabajadores siempre y cuando esté fundamentado en el concepto de “onerosidad” expedido por la jurisprudencia, es decir, que haya una contraprestación económica.
El último de los casos, está el vehículo mixto con un uso combinado, dentro de los cuales cabe distinguir entre una cesión sin contraprestación económica, comportando así un grado de afectación parcial con opción de aplicarse las presunciones ya mencionadas; y una cesión onerosa donde quedará afecto a la actividad laboral y a la cesión del vehículo, teniendo en cuenta el criterio de disponibilidad.
¿Cómo afecta a la base imponible del IVA e IRPF el carácter con y sin onerosidad en un vehículo mixto?
En primer lugar, debemos apreciar la figura del “autoconsumo de servicios” donde el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) lo asimila a la prestación de servicios onerosa. Esto es así, por ejemplo, cuando existe una cesión sin onerosidad y afecto al 100% a la actividad laboral y que pueda tributar de esta forma.
Así es que, aunque no concurra el carácter oneroso que comportaría la no sujeción al IVA se cuantificará la base imponible a efectos del tributo. Pudiéndose determinar así una base imponible que, si no estuviera sujeta a causa de la no onerosidad, no existiría base ninguna.
Por otra parte, un vehículo afectado parcial y cedido gratuitamente, solo será deducible la cuota del grado de afectación.
En segundo lugar, la cesión onerosa estará sujeta al impuesto, distinguiendo en lo referente a la propiedad del vehículo. De este modo, las bases imponibles vendrán concretadas por el valor de mercado o la cuota de renting si se trata de propiedad de la empresa o de un arrendamiento respectivamente.
En último lugar, en el caso de autoconsumo de servicios, si no existiese derecho a deducir la cuota soportada de IVA, entonces el autoconsumo no quedaría sujeto y no cabría base imponible alguna.
En cuanto al IRPF, se calculará el 20% del coste de adquisición del vehículo si éste fuera propiedad de la empresa. Si no lo fuera, se aplicaría el 20% del valor de mercado correspondiente a un vehículo nuevo. Además, existe la reducción de un 30% si dichos vehículos fueran eficientes energética y correctamente probados para tal fin.
No obstante lo dispuesto, siempre se debe tener en consideración el porcentaje de disponibilidad para uso privado del vehículo mixto que comentamos al principio. Por lo que dicho cambio de criterio afecta en todos los sentidos a la hora de cuantificar ambas obligaciones tributarias.
